Konsolidacja sprawozdań finansowych wg MSSF – kurs dla początkujących.
Wykład IV, Ćwiczenia IV – Konsolidacja jednostek stowarzyszonych, metoda praw własności ( MSR 28)
MSR 28 Podstawowe definicje
Znaczący wpływ
Możliwość uczestnictwa, wywierania wpływu na kształt polityki operacyjnej i finansowej danego podmiotu, ale nie będąca jednocześnie kontrolą lub współkontrolą.(MSR 28,31).
Znaczący inwestor
Podmiot posiadający w innej jednostce, która nie jest jednostką zależną ani współzależną, nie mniej niż 20% głosów w organie stanowiącym tej jednostki i wywierający znaczący wpływ na jej działania.
Jednostka stowarzyszona
Podmiot, na który znaczący inwestor wywiera znaczący wpływ i który nie jest jednostką zależną ani współzależną.
Konsolidacja metodą praw własności – sprawozdanie z sytuacji finansowej
Przykład 1
Spółka Ciotka nabyła 40% udziałów w spółce Siostrzenica, gdy jej aktywa netto wynosiły 150 ( kapitał podstawowy 100 oraz zyski zatrzymane 50), płacąc za nie 200zł. Ciotka ujmuje w swoim sprawozdaniu jednostkowym udziały w Siostrzenicy jako aktyw dostępny do sprzedaży i wycenia do wartości godziwej. Przyrost wartości dotyczy w połowie tego roku a w połowie lat poprzednich. Sprawozdania z pozycji finansowej obu podmiotów na koniec okresu sprawozdawczego prezentowały się następująco:
Ciotka Siostrzenica
Rzeczowe aktywa trwałe 500 320
Udziały w spółce Siostrzenica 300 -
Aktywa obrotowe 300 175
1 100 150
Kapitał podstawowy 450 100
Zyski zatrzymane 350 120
Kapitał z aktualizacji wyceny 100 -
Zysk netto za rok obrotowy ( po podziale) 125 60
Zobowiązania handlowe 75 215
1 100 495
Dokonaj konsolidacji powyższych sprawozdań metodą praw własności, jeśli wiadomo że w danym okresie nie miały miejsce żadne transakcje gospodarcze pomiędzy tymi dwoma podmiotami .
Konsolidacja metodą praw własności – sprawozdanie z całkowitych dochodów
Przykład 2
Spółka Ciotka 30 września 2009 zakupiła za 1500zł 400 akcji spółki Siostrzenica, która łącznie wyemitowała 1000 akcji. Na dzień uzyskania znaczącego wpływu aktywa netto spółki Siostrzenica obejmowały kapitał podstawowy w kwocie 2000, zyski zatrzymane 400 oraz proporcjonalny do ilości miesięcy udział w zysku netto i całkowitych dochodach za rok 2009. Sprawozdania z sytuacji finansowej oraz z całkowitych dochodów obu podmiotów na 31 grudnia 2009 zostały zaprezentowane poniżej. Przygotuj dane skonsolidowane wiedząc, że Ciotka ujmuje udziały w spółce Siostrzenica jako aktywa finansowe dostępne do sprzedaży i wycenia je do wartości godziwej. Ponadto Siostrzenica również ujmuje akcje spółek giełdowych jako aktywa dostępne do sprzedaży. Posiadane obecnie akcje nabyła 1 stycznia 2009 za 240 zł.
Rzeczowe aktywa trwałe 6 250 4570
Udziały w spółce Siostrzenica 2 000 -
Akcje spółek giełdowych - 360
Aktywa obrotowe 1 115 9 365 3 392 8 322
Kapitał podstawowy 3 750 2 000
Zyski zatrzymane 1 900 400
Kapitał z aktualizacji wyceny 500 120
Zysk netto za okres 1 750 1400
Zobowiązania handlowe 1 465 9 365 4 402 8 322
Przychody ze sprzedaży 6 550 6 180
Koszt własny sprzedaży (4 000) (3 600)
Koszty ogólnego zarządu (1 200) (1 500)
Pozostałe przychody operacyjne 800 620
Koszty finansowe (300) (200)
Zysk brutto za okres 1 850 1 500
Podatek dochodowy (100) (100)
Zysk netto za okres 1 750 1 400
Inne składniki całkowitych dochodów 500 120
Całkowite dochody netto 2 250 1 520
Eliminacja transakcji sprzedaży aktywów oraz świadczenia usług „w górę” – od jednostki stowarzyszonej do znaczącego inwestora
Podobnie jak miało to miejsce w przypadku konsolidacji metodą pełną prześledźmy, w jaki sposób należy ujmować transakcje zachodzące pomiędzy konsolidowanymi podmiotami. W przypadku metody praw własności kluczowym rozgraniczeniem, mającym wpływ na sposób ujęcia korekty ma rozróżnienie między transakcjami:
- „ w górę” ( ang. upstream transactions), w których podmiotem sprzedającym jest jednostka stowarzyszona, a kupującym znaczący inwestor
- „ w dół” ( ang. downstream transactions), w których podmiotem sprzedającym jest znaczący inwestor, a kupującym jednostka stowarzyszona
Zacznijmy od analizy pierwszego z powyższych przypadków w kontekście zdarzeń gospodarczych, które analizowaliśmy już dla metody pełnej:
Sprzedaż zapasów z zyskiem
Eliminacja niezrealizowanej marży 100 zł wyglądać będzie następująco:
- CT 100 zapasy (aktywa) znaczącego inwestora
- DT 100 udział w zysku jednostki stowarzyszonej (przychody) lub zyski zatrzymane
Sprzedaż środków trwałych z zyskiem
- CT 100 środki trwałe (aktywa) znaczącego inwestora
Korekta zbyt dużej amortyzacji o 20 zł:
- DT 20 środki trwałe (aktywa) znaczącego inwestora
- CT 20 koszty znaczącego inwestora (redukcja kosztów) lub dodać zyski zatrzymane
Sprzedaż usług zyskiem
- CT 100 zapasy (aktywa) lub koszty znaczącego inwestora
Odsetki od pożyczek z marżą
- CT 100 zapasy, środki trwałe (aktywa) lub koszty finansowe znaczącego inwestora
Rozrachunki między znaczącym inwestorem a jednostką stowarzyszoną
Może się to na pierwszy rzut oka wydawać zaskakujące, ale nie ma potrzeby eliminowania wzajemnych rozrachunków między tymi dwoma podmiotami.
Przykład 3
Spółka Ciotka 31 marca 2009 zakupiła za 800zł 600 akcji spółki Siostrzenica, która łącznie wyemitowała 2000 akcji. Na dzień uzyskania znaczącego wpływu aktywa netto spółki Siostrzenica obejmowały kapitał podstawowy, zyski zatrzymane w kwocie 2400zł.. Sprawozdanie z sytuacji finansowej oraz sprawozdanie z całkowitych dochodów obu podmiotów na 31 grudnia 2010 zostały zaprezentowane poniżej. Ciotka wycenia udziały w Siostrzenicy po koszcie historycznym. Ponadto Siostrzenica ujmuje akcje spółek giełdowych jako aktywa dostępne do sprzedaży. Posiadane obecnie akcje nabyła 30 lipca 2010 za 500 zł.
Rzeczowe aktywa trwałe 7 250 6960
Udziały w spółce Siostrzenica 800 -
Należności handlowe i odsetki od Ciotki - 600
Pożyczka dla Ciotki - 1 000
Akcje spółek giełdowych - 740
Zapasy 2 251 10 301 2 195 11 495
Kapitał podstawowy 2 750 1 000
Zyski zatrzymane 1 999 2 2...
malwina897